ICMS/AM - Substituição tributária - Aplicação, apuração, emissão e escrituração de documentos fiscais - Roteiro de Procedimentos
Introdução
O instituto da substituição tributária é amplamente utilizado pelos Estados e pelo Distrito Federal, e caracteriza-se pelo fato de a legislação atribuir a uma terceira pessoa, vinculada ao fato gerador do ICMS, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto que seria devido pelo contribuinte que realizou aquele fato.
Com efeito, nos termos do art. 6º da Lei Complementar Federal nº 87/1996, lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto a responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese em que assumirá a condição de substituto.
A aplicação da substituição tributária não representa somente um recolhimento antecipado do imposto, vez que se atribui a um terceiro vinculado ao fato gerador a responsabilidade pelo imposto que seria devido por outro. Ou seja, mesmo não tendo dado causa à ocorrência do fato gerador, o Fisco cobrará do responsável tributário o imposto que seria devido pelo contribuinte originário.
Por isso, o contribuinte que fica responsável pelo imposto que seria devido por outro (substituto tributário), deve estar atento, sobretudo no que diz respeito aos momentos em que ficará responsável pelo recolhimento desse imposto, bem como em relação aos demais procedimentos contidos na legislação.
Serão tratados nesse Roteiro aspectos procedimentais relevantes tanto ao substituto tributário quanto ao contribuinte substituído.
I - Contribuintes
O ICMS, como o próprio nome diz, é um imposto que incide em todas as circulações efetuadas na cadeia comercial de uma mercadoria.
Considerando uma cadeia simples, o fabricante quando vende a mercadoria para o atacadista recolhe o ICMS, o atacadista no momento da venda para o varejista fica sujeito ao imposto e, por fim, o varejista ao comercializar a mercadoria para o consumidor final também tributa a sua operação.
Nesse caso mencionamos numa cadeia comercial três recolhimentos de ICMS a serem efetuados em diferentes momentos.
Na operação sujeita ao regime de substituição tributária para frente, o recolhimento do imposto incidente sobre todas as fases de comercialização do produto é realizado pelo primeiro contribuinte da cadeia, surgindo, então, as figuras de dois tipos de contribuintes:
a) o substituto: aquele que a legislação determina como responsável pelo recolhimento do imposto;
b) o substituído: aquele que pratica o fato gerador, mas a legislação o dispensa do recolhimento por já ter sido efetuado pelo substituto por atribuição da lei.
O substituto, portanto, é contribuinte no recolhimento do ICMS de sua própria operação de saída (ICMS da operação própria) e responsável pelo recolhimento do ICMS devido pelas operações subsequentes (ICMS-ST). Ou seja, fica responsável pelo ICMS devido pelos contribuintes que vierem a adquirir sua mercadoria.
I.1 - Contribuintes substitutos
Cabe à legislação de cada Estado definir quais serão os produtos que estarão sob o regime da substituição tributária, bem como, quais contribuintes assumirão a condição de substituto tributário.
No Estado do Amazonas, o Anexo II do RICMS/AM (Decreto 20.686/99) traz o rol de produtos sujeitos à substituição tributária, conforme segue:
a) água mineral;
b) bebidas alcoólicas, inclusive cervejas e chope;
c) cigarros, cigarrilhas, charutos, fumos industrializados e papel para cigarro;
d) cimentos;
e) discos fonográficos, fitas virgens ou gravadas, compact disc - CD e Laser disc;
f) farinha de trigo e semolina;
g) ração balanceada, subprodutos ou derivados de trigo, concentrados e similares;
h) filmes fotográficos e cinematográficos e slides;
i) gasolina automotiva e álcool anidro;
j) gás liquefeito de petróleo;
k) óleo diesel e biodiesel;
l) lubrificantes, derivados ou não de petróleo, aditivos, agentes de limpeza, anticorrosivos, desengraxantes, desinfetantes, fluidos, graxas, removedores, exceto o classificado no código 3814.00.0000 da NBM/SH e óleos de têmpera, protetivos e para transformadores, para uso em aparelhos, equipamentos, máquinas, motores e veículos, bem como aguarrás, classificadas no código 27.10.00.9902 da NBM/SH;
m) isqueiros, lâminas e aparelhos de barbear descartáveis;
n) lâmpadas elétricas;
o) mercadorias comercializadas pelo sistema de marketing direto destinadas a revendedores não - inscritos;
p) pilhas e baterias elétricas;
q) produtos farmacêuticos, tais como: soros, vacinas, medicamentos, algodão, gaze, atadura, esparadrapo, haste (flexível ou não), mamadeira e bicos, chupetas, absorventes higiênicos de uso externo ou interno, fraldas descartáveis ou não, preservativos, seringas, escovas e pastas dentifrícias, provitaminas e vitaminas, contraceptivos, agulhas para seringas, fio e fita dental, preparação para higiene bucal e dentária e preparações químicas contraceptivas à base de hormônios ou de espermicidas;
r) refrigerantes, xarope ou extrato concentrado para preparo de refrigerante em máquina (pré-mix e post-mix), bebidas isotônicas e energéticas;
s) tintas, vernizes, preparações concebidas para solver, diluir ou remover tintas e vernizes; cera e massa de polir; xadrez e pós assemelhados; piche e impermeabilizantes; secantes preparados, catalisadores, massas para acabamento, pintura ou vedação e corantes;
t) veículos automotores terrestres novos e seus acessórios, exceto de duas rodas e utilitários;
u) veículos novos de duas rodas motorizados;
v) álcool hidratado;
w) vinhos e bebidas espirituosas classificadas na posição 2208 da NCM/SH;
x) gás natural veicular (GNV);
y) gelo;
z) asfalto;
a.a) peças, partes, componentes e acessórios, de uso especificamente automotivo, quando saídas de estabelecimento fabricante, nas hipóteses previstas no inciso I do § 2º da cláusula segunda do Protocolo ICMS 41/08 ;
a.b) peças, partes, componentes e acessórios, de uso especificamente automotivo, não incluídas no item "a.a" anterior.
a.c) sorvetes de qualquer espécie, inclusive sanduíches de sorvetes e picolés, classificados na posição 2105.00 da NCM/SH;
a.d) preparados para fabricação de sorvete em máquina, classificados nas posições 1806, 1901 e 2106 da NCM/SH;
a.e) acessórios e acompanhamentos, tais como casquinhas, coberturas, copos ou copinhos, palitos, pazinhas, taças, recipientes, xaropes e outros produtos destinados a integrar ou acondicionar o sorvete;
a.f) pneus, dos tipos utilizados em automóveis de passageiros (incluídos os veículos de uso misto - camionetas e os automóveis de corrida);
a.g) pneus, dos tipos utilizados em caminhões (inclusive para os fora-de-estrada), ônibus, aviões, máquinas de terraplanagem, de construção e conservação de estradas, máquinas e tratores agrícolas, pá-carregadeira;
a.h) pneus para motocicletas;
a.i) protetores, câmaras de ar e outros tipos de pneus;
a.j) rações tipo "pet" para animais domésticos;
a.k) produtos eletrodomésticos e eletroportáteis, especificados em resolução;
a.l) cosméticos, perfumaria, artigos de higiene pessoal e de toucador, especificados em resolução;
a.m) materiais de construção especificados em resolução.
Além de discriminar os produtos sujeitos à substituição tributária, a legislação do Amazonas enumera também os contribuintes que revestem a característica de substitutos tributários da seguinte forma:
a) o contribuinte que efetuar saída de mercadorias destinadas a outro não inscrito, para fins de comercialização ou industrialização, exceto se as tiver recebido com substituição;
b) o contribuinte alienante, neste Estado, das mercadorias relacionadas no Anexo II do RICMS/AM, exceto na hipótese de tê-las recebido com substituição;
c) em relação ao imposto devido pelo prestador do serviço de transporte interestadual e intermunicipal, quando tiver início no território deste Estado, excetuado o serviço de transporte por via aérea:
c.1) a Petróleo Brasileiro S/A - PETROBRÁS e as distribuidoras de combustíveis líquidos e gasosos, como tomador do serviço de transporte, remetente de cargas e depositário a qualquer título;
c.2) o estabelecimento industrial com restituição do ICMS ou detentor de regime especial de tributação de que tratam as Leis nº 1.939/1989, nº 2.390/1996 e nº 2.826/2003, como tomador do serviço de transporte de seus produtos ou remetente de cargas;
c.3) o depositário, a qualquer título, na hipótese da carga depositada em território amazonense.
A responsabilidade pode ser atribuída ainda:
a) ao contribuinte que realizar operação interestadual destinada ao Estado do Amazonas com petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, em relação às operações subsequentes realizadas neste Estado, bem como pelo diferencial de alíquotas no caso de destinatário consumidor final;
b) às empresas, nas operações internas e interestaduais destinadas ao Estado do Amazonas, na condição de contribuinte ou de substituto tributário, pelo pagamento do imposto, desde a produção ou importação até a última operação, sendo seu cálculo efetuado com base no preço praticado na operação final, assegurado seu recolhimento a este Estado.
Nas operações interestaduais, os produtos e contribuintes substitutos serão definidos por meio de Protocolos celebrados entre os Estados.
Fundamentação: art. 110 do RICMS/AM.
I.2 - Responsáveis por antecipação
A legislação do Amazonas prevê também o recolhimento do imposto, antecipadamente, nas aquisições interestaduais. O pagamento do imposto antecipado se aplica a qualquer contribuinte, independente do regime de pagamento e será exigido ou notificado por ocasião do desembaraço da documentação na repartição fiscal.
A responsabilidade pelo recolhimento antecipado é atribuída ao contribuinte do Amazonas, em relação ao imposto incidente sobre a primeira operação de saída, no momento da entrada de mercadorias procedentes de outro Estado, desde que destinadas à comercialização ou industrialização. Observe-se, no entanto, que a antecipação não se aplica às mercadorias que sejam destinadas a indústrias incentivadas pela Política de Incentivos Fiscais concedidos pelo Estado, comprovado através do Laudo Técnico de Inspeção.
A antecipação é obrigatória para todos os tipos de mercadorias provenientes de outro Estado.
Fundamentação: art. 118 do RICMS/AM.
I.3 - Contribuinte substituído
Contribuinte substituído será todo aquele contribuinte que participar da cadeia de circulação da mercadoria, que teve seu ICMS recolhido antecipadamente pelo substituto. Ou seja, os contribuintes que adquirirem essa mercadoria e operarem dentro do Estado do Amazonas, não deverão mais tributar a mercadoria. Desta forma, sua saída não terá destaque do imposto, assim como sua compra não gera nenhum crédito.
Isso ocorre porque esse contribuinte foi "substituído" em seu recolhimento por aquele que a legislação definiu como substituto. Isso não significa dizer que aquele não paga o imposto. Paga, mas não em forma de recolhimento, e sim embutido no valor da nota fiscal, já que o primeiro da cadeia, soma ao total da Nota o valor recolhido como ICMS-ST.
II - Operações interestaduais
Considerando o princípio da territorialidade no qual o ente político tributante só possui competência tributária (para instituir e cobrar tributos) nos limites de seu território, para que o regime da substituição tributária tenha aplicação em operações interestaduais é necessário que seja celebrado um acordo entre as Unidades da Federação envolvidas mediante Convênio ou Protocolo.
A legislação interna dos Estados e do Distrito Federal não pode obrigar um contribuinte estabelecido em outro Estado a efetuar o recolhimento do ICMS por substituição tributária em seu favor, exceto se celebrado um acordo entre os entes envolvidos.
Por isso, não havendo previsão em Convênio ou Protocolo, quando um contribuinte de outro Estado efetua a saída de produtos sujeitos à substituição tributária com destino ao Estado do Amazonas não está obrigado ao recolhimento do ICMS-ST. Observe-se, no entanto, que nos casos em que há previsão do recolhimento do imposto por substituição tributária nas operações internas, em regra, os Estados exigem que o seu próprio contribuinte, na aquisição interestadual, efetue o recolhimento do ICMS-ST.
A empresa de outro Estado que estiver na situação de substituto tributário quando da venda de mercadorias para o Amazonas, se não tiver inscrição no CCA deste Estado, terá que efetuar o recolhimento do ICMS para o Amazonas através de GNRE antes da saída da mercadoria, devendo esta transitar com uma cópia do comprovante de recolhimento.
Como já existe a obrigatoriedade da antecipação por parte do contribuinte do Amazonas, quando a mercadoria constante do Anexo II do RICMS/AM vier de outro Estado sem o devido recolhimento da ST, o destinatário deverá calcular o percentual de valor agregado para recolhimento do imposto.
Fundamentação: arts. 113 e 120 do RICMS/AM.
II.1 - Saídas interestaduais
As mercadorias recebidas com substituição tributária, que forem comercializadas ou remetidas a outros Estados, devem receber o seguinte tratamento:
a) quando destinadas a não-contribuinte, deve ser emitida Nota Fiscal sem destaque do imposto, mencionando a expressão: "mercadoria já tributada nas demais fases de comercialização", bem como a legislação que impõe essa condição;
b) quando destinada a contribuinte, mesmo que consumidor final, o remetente deve destacar na Nota Fiscal tanto o ICMS da operação própria, como o devido por substituição tributária (quando houver acordo entre os Estados envolvidos). Deverá, ainda, emitir Nota Fiscal de entrada pelo valor do imposto relativo aos créditos fiscais destacados na Nota Fiscal de aquisição da mercadoria (o próprio e o ST), na proporção da quantidade saída. Nessa Nota deve constar o número da Nota de aquisição dessa mercadoria e a expressão: "recuperação de crédito de mercadoria considerada já tributada". O contribuinte deverá ainda solicitar a homologação do documento fiscal da repartição fiscal competente, para fins de crédito, de forma eletrônica ou manual, conforme o caso, informando os dados necessários para acompanhamento e apuração da regularidade das operações efetuadas.
Para fins de recuperação do crédito fiscal dessa mercadoria, o remetente poderá emitir uma única Nota Fiscal referente às entradas, englobando todas as operações ocorridas no período.
Essas Notas Fiscais serão escrituradas nos livros fiscais próprios, com lançamento de créditos e débitos nelas destacados, observados as regras relativas ao lançamento.
Fundamentação: art. 115, caput, §§ 1º e 2º do RICMS/AM.
III - Hipóteses de não aplicação da substituição tributária
Quando um produto ou uma operação se sujeita à substituição tributária, cabe à lei determinar quem é o contribuinte que ficará responsável pelo recolhimento do imposto. Todavia, há também disposições gerais que determinam situações em que essa substituição tributária não será aplicada. Observe-se, entretanto, que essas hipóteses gerais somente se aplicam quando não houver norma específica em contrário. Além disso, ocorrendo qualquer saída ou evento que descaracterize as situações relacionadas a seguir, o imposto relativo à substituição tributária será exigido do remetente, podendo o fisco exigi-lo do destinatário.
Dessa forma, salvo disposição em contrário, não se aplica a regra da substituição tributária, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida pelo estabelecimento responsável pela retenção do imposto (substituto), de mercadoria destinada a:
a) estabelecimento industrial, exceto em se tratando de combustível, lubrificante, bebida alcoólicas, inclusive cervejas e chopes, refrigerantes e extrato para o seu preparo, fumo, cimento e farinha de trigo;
b) outro estabelecimento do mesmo sujeito passivo por substituição, em transferência, ficando como responsável o estabelecimento que der saída da mercadoria para outra empresa;
c) órgãos da Administração Pública Direta, suas autarquias e fundações;
d) a prestadores de serviço não inscritos no Cadastro de Contribuintes do Estado do Amazonas (CCA).
Também não será aplicada a substituição tributária nas prestações de serviço de transporte contratadas com a cláusula FOB, cujo tomador esteja em outro Estado e não faça parte de grupo econômico do contribuinte substituto, na condição de coligada, controlada ou controladora, interdependentes, subsidiárias ou outra empresa pertencente, direta ou indiretamente, aos mesmos controladores.
Ou seja, sendo o tomador do mesmo grupo do contribuinte substituto desse Estado e a prestação for efetuada com a cláusula FOB, aplica-se a substituição tributária.
Em se tratando de farinha de trigo e lubrificante, não será exigida a aplicação da substituição tributária se o destinatário for estabelecimento indústrial incentivado com crédito estímulo do ICMS ou outro benefício fiscal estadual.
Por fim, muito embora não esteja expresso na legislação, entende-se que a substituição tributária em relação às operações posteriores (substituição tributária para frente) também não será aplicada nos casos em que, na operação interna, o destinatário da mercadoria seja consumidor final desta mercadoria (contribuinte ou não de ICMS). Isto ocorre, por conta do objetivo central do instituto da substituição tributária: recolher o imposto antecipadamente pelas operações subsequentes. Assim, quando a remessa é feita diretamente ao consumidor final da mercadoria não há que se falar em "saídas subsequentes até o consumidor final", pois a mercadoria já chegou ao consumidor final.
Ocorrendo operação interestadual, poderá ser atribuída a responsabilidade pelo recolhimento, por substituição tributária, do imposto devido a título de diferencial de alíquotas quando o destinatário for contribuinte do imposto e estiver adquirindo o produto para incorporação ao seu ativo imobilizado ou para uso ou consumo.
Fundamentação: arts. 114 §§ 3º e 4º e 116 do RICMS/AM.
IV - Base de cálculo e valor do imposto
Por ocasião da saída interna, os estabelecimentos mencionados no subtópico I.1 deste Roteiro, ficam responsáveis, por substituição tributária, pelo recolhimento do imposto relativo às operações subsequentes, realizadas com as mercadorias do Anexo II do RICMS/AM.
Consequentemente, os contribuintes substituídos deverão receber tais produtos com a retenção antecipada do imposto.
Nas saídas interestaduais, havendo previsão de aplicação da substituição tributária em Convênio ou Protocolo, o contribuinte deste Estado deverá observar as disposições previstas na legislação do Estado de destino no que se refere ao cálculo e ao recolhimento do imposto devido por substituição tributária.
IV.1 - Base de cálculo
A base de cálculo do ICMS-ST, devido em relação às operações subsequentes, é estabelecida considerando, presumidamente, o valor que será atribuído à operação realizada com o consumidor final.
Dessa forma, nas operações sujeitas à substituição tributária, para determinação da base de cálculo, primeiro deve-se verificar a existência do preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente, ou do preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, aprovado e divulgado pela Secretaria da Fazenda.
Inexistindo esses preços, o critério para formação da base de cálculo do ICMS deverá obedecer a regra contida no art. 111 do RICMS/AM, que determina como base de cálculo em relação às operações subsequentes, o valor correspondente ao somatório das parcelas seguintes:
a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, aplicada sobre o somatório dos valores citados nas letras anteriores, relativa às operações ou prestações subsequentes.
Essa margem será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado e serão obtidos por levantamento ou por meio de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados.
Atualmente no Estado do Amazonas, a retenção na fonte incide exclusivamente sobre os produtos relacionados no Anexo II do RICMS/AM, com as devidas margens ali estipuladas. Essa substituição ocorrerá até mesmo para os produtos estrangeiros.
Apenas nas operações interestaduais é que se observará os valores agregados definidos em Convênio ou Protocolo, portanto, não utilizando o do Anexo II. Convém observar que por muitas vezes os índices serão idênticos.
Ressalte-se que a Secretaria da Fazenda a qualquer momento pode excluir produtos desse Anexo.
No caso da prestação de serviço de transporte intermunicipal e interestadual, a base de cálculo para fins de substituição será o valor do frete acrescido de todas as despesas consideradas no Conhecimento de Transporte.
Fundamentação: arts. 111 e 114 do RICMS/AM.
IV.1.1 - Margem de valor agregado
As margens de valor agregado a serem utilizadas são:
a) as mencionadas no Anexo II do RICMS/AM;
b) para cobrança nas operações com produtos farmacêuticos será emitida notificação utilizando os percentuais mencionados no § 6º do art. 114 do RICMS/AM;
c) nas operações com peças, partes, componentes e acessórios, de uso especificamente automotivo, serão emitidas notificações, aplicando-se os percentuais citados nos §§ 10, 11, 12 e 13 do art. 114 do Regulamento;
d) nas operações com sorvetes e preparados para fabricação de sorvetes em máquina, será emitida notificação com os percentuais previstos no § 14 do art. 114 do RICMS/AM;
e) nas operações com acessórios para sorvetes serão aplicadas as margens previstas no § 15 do art. 114 do RICMS/AM (atentar ao disposto no § 16);
f) nas operações com combustíveis (itens 09, 10, 11 e 23 do Anexo II), serão utilizados os percentuais definidos no Convênio ICMS 37/2000, na hipótese de a refinaria de petróleo incluir na base de cálculo as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS.
Fundamentação: art. 114 do RICMS/AM.
IV.2 - Cálculo do imposto
O imposto a ser recolhido por substituição tributária será a diferença entre o valor que resultar da aplicação da alíquota prevista para as operações ou prestações internas sobre a base de cálculo citada no item anterior e o valor do imposto devido pela operação ou prestação própria do substituto.
No caso de não-incidência, isenção ou imunidade na operação própria do substituto, só terá valor a ser abatido no cálculo da substituição se o destinatário tiver previsão na legislação de crédito fiscal presumido.
É o caso das operações que remetam mercadorias para comercialização de outros Estados para contribuinte incentivado no Amazonas. Como existe a previsão do artigo 24 do RICMS/AM que permite o crédito presumido do imposto que veio isento na Nota Fiscal, o substituto ao calcular o ICMS de substituição deve abater o valor referente ao ICMS da operação interestadual, como se tivesse sido pago.
Fundamentação: art. 111, §§ 4º e 5º do RICMS/AM.
IV.2.1 - Cálculo da substituição no serviço de transporte
Para o cálculo do ICMS-ST do serviço de transporte intermunicipal e interestadual, deve-se levar em consideração o crédito presumido de 20% do prestador, percentual que será deduzido do total a ser calculado como substituição.
O substituto deve abater do preço do serviço, o valor do imposto por ele recolhido.
Na legislação do Estado, as Resoluções GSEFAZ 02/2001 e 07/2001 especificam como deve ser emitido o conhecimento de transporte.
No caso de substituto industrial com incentivo fiscal, o cálculo será o seguinte:
a) a base de cálculo é o somatório das parcelas cobradas do tomador do serviço, inclusive o ICMS, excetuando apenas o pedágio, quando houver;
b) sobre referida base de cálculo aplica-se a alíquota do imposto conforme a operação - interna ou interestadual - para se obter o valor do ICMS/Normal ou ICMS próprio, do qual será deduzido o percentual de 20% relativo ao crédito presumido.
Logo, o montante que será pago pelo substituto corresponderá a 80% do valor do imposto.
Fundamentação: art. 111, §§ 7º, 8º e 12 do RICMS/AM.
IV.3 - Base de cálculo reduzida
Nos casos em que houver previsão para aplicação de redução de base de cálculo, essa redução poderá ser considerada no cálculo do ICMS-ST, hipótese em que o contribuinte deve verificar em qual momento da cadeia de circulação da mercadoria será aplicado o benefício.
Determinados produtos possuem redução de base de cálculo somente nas saídas do estabelecimento industrial; outros nas saídas do fabricante, do atacadista ou do varejista.
Dessa forma, caso haja previsão para aplicação da redução da base de cálculo do ICMS na saída do fabricante, o benefício somente poderá ser considerado no cálculo do ICMS da operação própria, na saída do estabelecimento fabricante, não alcançando o ICMS-ST.
Por outro lado, se a previsão legal determinar que a redução de base de cálculo se aplica à saída do varejista, uma vez que para cálculo do ICMS-ST presume-se a ocorrência da saída ao consumidor final, o benefício poderá ser considerado no cálculo do ICMS devido por substituição tributária.
Caso a redução alcance toda a cadeia de comercialização do produto, desde a saída do industrial até o consumidor final, a referida redução será considerada tanto na base de cálculo da operação própria, quanto na base da substituição tributária.
IV.4 - Alíquota
Para cálculo do ICMS devido por substituição tributária, deverá ser aplicada sobre a base de cálculo correspondente, a alíquota prevista para o produto nas operações internas.
Tratando-se de operações de aquisição interestadual, o remetente deverá aplicar a alíquota interestadual para calcular o ICMS da operação própria e deverá aplicar a alíquota interna do Estado do Amazonas para a mercadoria em questão no cálculo do ICMS-ST.
Na saída interestadual de mercadoria sujeita à substituição tributária, o remetente deste Estado deverá proceder da mesma forma, ou seja, aplicar a alíquota interestadual para o cálculo do ICMS devido pela operação própria e, para cálculo do ICMS-ST, observar a alíquota interna prevista na legislação do Estado de destino.
Fundamentação: art. 12 do RICMS/AM.
V - Emissão e escrituração do documento fiscal
V.1 - Emissão da Nota Fiscal pelo substituto
O contribuinte substituto ao emitir a nota fiscal relativa à saída das mercadorias sujeitas à substituição, com imposto retido, deverá informar, além dos demais requisitos previstos na legislação:
a) a base de cálculo da retenção, apurada nos termos do subtópico IV.1;
b) o valor do imposto calculado como substituição tributária;
c) o número de inscrição do emitente no cadastro de contribuintes da unidade da Federação para a qual segue o produto, quando tiver, na hipótese de operação interestadual;
d) no caso de decisão judicial determinando o não recolhimento do imposto devido por substituição, tal circunstância deverá ser mencionada no campo "Informações Complementares", indicando claramente a obrigação do destinatário em relação ao recolhimento do imposto incidente na operação.
e) quando for utilizada a mesma Nota Fiscal para acompanhar operação interestadual com produtos tributados e não tributados, sujeitos à retenção do imposto por substituição tributária, deverão ser indicados os impostos retidos relativos a tais operações, separadamente, no campo "Informações Complementares".
Vale lembrar que o valor calculado a título de substituição tributária deve ser somado ao valor total da Nota Fiscal, uma vez que o substituto é apenas responsável pelo recolhimento do imposto e não "contribuinte" em relação àquele valor.
Para fins da cobrança do ICMS nas prestações de serviço de transporte, o contribuinte substituto emitirá Nota Fiscal de entrada específica, por cada prestação, fazendo referência ao Conhecimento de Transporte respectivo e ao valor do imposto cobrado.
Fundamentação: arts. 111, § 11 e 233 do RICMS/AM.
V.2 - Escrituração pelo substituto
A escrituração no livro Registro de Saídas deverá ser efetuada:
a) nas colunas normais, em relação aos dados da operação própria, na forma prevista no RICMS;
b) na coluna "Observações", na mesma linha do registro de que trata a letra anterior, o valor do imposto retido e o da respectiva base de cálculo, com utilização de colunas distintas para essas indicações, sob o título comum "Substituição Tributária";
c) em se tratando de escrituração por sistema eletrônico de dados, os valores citados na letra "b" serão lançados na linha abaixo do lançamento da operação própria, sob o título comum "Substituição Tributária" ou o código ST.
Os valores constantes na coluna relativa ao imposto retido serão totalizados no último dia do período de apuração, para lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS, separadamente, por operações internas e interestaduais.
Vale ressaltar que o RICMS/AM trata como "coluna ICMS Substituição Tributária", porém nos modelos usuais de livros não há essa coluna, devendo ser registrado do modo acima mencionado.
Na hipótese de devolução ou retorno de mercadoria que não tenha sido entregue ao destinatário, o contribuinte substituto lançará no livro Registro de Entradas de Mercadorias o documento relativo à devolução, escriturando a coluna "operações com crédito do imposto", de acordo com a legislação e o valor da base de cálculo e do imposto retido na coluna "Observações", da mesma linha do lançamento do documento.
Esse valor será levado a credito na apuração do imposto por substituição tributária, através da somatória no final do período e do lançamento no livro Registro de Apuração.
Os valores do imposto retido, referentes aos produtos tributados e não tributados, serão lançados, separadamente, na coluna "Observações", do livro Registro de Entradas de Mercadorias.
Fundamentação: arts. 268, 269 e 270 do RICMS/AM.
V.3 - Emissão da Nota Fiscal pelo substituído
Na Nota Fiscal emitida pelo contribuinte substituído não serão preenchidos os campos "base de cálculo" e "valor do imposto" e deverá ser mencionada em dados adicionais a legislação que prevê a substituição tributária daquele produto.
O CFOP a ser utilizado é o 5.405 (Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, na condição de contribuinte substituído).
Note-se que pelo CFOP já é possível definir a situação de contribuinte substituído, porém, é necessária a menção da legislação que ampara essa substituição na Nota Fiscal.
Fundamentação: arts. 111, 112 e 114 do RICMS/AM.
V.4 - Escrituração da Nota Fiscal pelo substituído
O estabelecimento substituído, distribuidor ou atacadista, ao receber mercadoria com o imposto retido, deve escriturar a Nota Fiscal em "Operações sem Crédito do Imposto" do livro Registro de Entradas de Mercadorias.
Observe que não haverá crédito de ICMS a ser escriturado em relação a essa Nota, já que o imposto devido foi calculado e recolhido pelo substituto.
Portanto, a partir da operação ou prestação em que o ICMS for retido, a mercadoria ou o transporte fica considerado tributado nas demais fases de comercialização ou prestação.
O estabelecimento que receber mercadoria sujeita a duas situações tributárias distintas, deve aplicar o regime normal de escrituração com créditos e débitos.
A Nota de saída será escriturada no livro Registro de Saídas de Mercadorias na coluna "Outras", de "Operações sem Débito do Imposto".
Nos serviços de transporte, o contribuinte substituído deve escriturar os Conhecimentos nas colunas "Valor Contábil" e "Outras" do livro Registro de Saídas, sendo vedado o aproveitamento de crédito fiscal relativo a essa prestação, apesar de o Conhecimento de Transporte relativo à prestação de serviço sujeita a substituição tributária ser emitido com o destaque do ICMS.
O estabelecimento industrial que adquirir mercadorias com o ICMS/Substituição Tributária, destinadas como insumos na fabricação de produtos cujas saídas sejam tributáveis, poderá efetuar o crédito do total do imposto destacado no documento fiscal.
Fundamentação: arts. 268, 269 e 270 do RICMS/AM.
VI - Apuração e recolhimento do ICMS-ST
O contribuinte sujeito ao recolhimento do ICMS-ST pelas saídas subsequentes deverá apurá-lo em separado do ICMS relativo às suas operações normais, em folha subsequente do livro Registro de Apuração, no último dia do respectivo período. Nessa apuração deve conter a expressão "Substituição Tributária", utilizando, quando for o caso, os campos "Débito do Imposto", "Crédito do Imposto" e "Apuração dos Saldos" da seguinte forma:
a) o valor da base de cálculo e do imposto retido do substituto mencionados em observações do livro Registro de Saída, será lançado no campo "Saídas com Débitos do Imposto";
b) o valor referente às devoluções com ST será lançado no campo "Entradas com Crédito do Imposto"; e
c) para as operações interestaduais, o registro far-se-á em folha subsequente à das operações internas, pelos valores totais, detalhando os valores relativos a cada unidade da Federação, nos quadros "Entradas" e "Saídas", nas colunas "Base de Cálculo", para base de cálculo do imposto retido; "Imposto Creditado" e "Imposto Debitado", para imposto retido, identificando a unidade federada na coluna "Valores Contábeis".
É vedada a compensação do imposto debitado relativo à substituição tributária com o crédito do imposto da operação própria, sendo consideradas apurações distintas.
O recolhimento do imposto por parte do contribuinte substituto será sempre obrigatório, mesmo que não tenha sido cobrado do destinatário.
O recolhimento do imposto retido se dará através de documento próprio, pelos contribuintes inscritos neste Estado e por GNRE quando o recolhimento for efetuado pelo remetente estabelecido em outro Estado, nos prazos estabelecidos em Convênio ou Protocolo.
Será utilizada GNRE específica para cada Convênio ou Protocolo, sempre que o sujeito passivo por substituição operar com mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária regido por normas diversas.
Os prazos de recolhimento do ICMS Substituição Tributária de cada produto constam no art. 107 do RICMS/AM. No caso de mercadorias provenientes de outras unidades da Federação ou do exterior, em relação ao imposto cobrado por notificação e nos casos em que não ocorreu a cobrança do imposto por substituição tributária, o recolhimento deverá ocorrer no momento da apresentação à repartição fiscal para desembaraço.
O recolhimento da parcela devida por substituição tributária, pelos estabelecimentos comerciais e industriais, nas saídas de mercadorias para qualquer contribuinte localizado neste Estado, deverá ocorrer até o dia 5 do mês subsequente.
Fundamentação: arts. 107 e 117 do RICMS/AM.
VII - Recuperação do ICMS-ST
Para recuperação do ICMS incidente na operação do varejista para o consumidor final, que tenha sido cobrado por substituição tributária, deverá o distribuidor efetuar os seguintes passos:
a) calcular o valor do imposto a ser recuperado, que corresponderá ao valor resultante da aplicação de três inteiros e quatro décimos por cento sobre o preço deste para o varejista;
b) lançar o valor do imposto a ser recuperado no campo da Nota Fiscal destinado à cobrança do ICMS/Substituição Tributária;
c) fazer constar no corpo dessa Nota Fiscal a expressão "RECUPERAÇÃO DO ICMS - Art. 114, § 8º, II, b, do RICMS".
Quando se tratar de produtos farmacêuticos, o procedimento será:
a) emitir Nota Fiscal de entrada destacando o valor do ICMS da operação própria destacado no documento fiscal relacionado à operação de saída;
b) quando não adotar o procedimento da letra "a", emitir uma única Nota Fiscal englobando o valor total do ICMS nas operações próprias ocorridas no período;
c) escriturar a Nota Fiscal, em qualquer das hipóteses, no livro próprio com lançamento do crédito fiscal nela destacado.
Em substituição a essa sistemática e desde que não seja possível a apropriação do crédito fiscal, fica facultado a Secretaria da Fazenda adotar os procedimentos fiscais de ressarcimento previstos na Cláusula Terceira do Convênio ICMS 81/1993, observadas as seguintes regras:
a) emissão de nota fiscal, exclusiva para esse fim, em nome do estabelecimento fornecedor que tenha retido originalmente o imposto na mesma proporção da mercadoria saída na operação interestadual;
b) menção nessa nota fiscal da expressão "recuperação do ICMS retido por substituição tributária - Convênio ICMS 81/1993", bem como, o número das notas fiscais de saída que motivaram o respectivo ressarcimento;
c) solicitará a homologação do documento fiscal da repartição fiscal competente, para fins de crédito, de forma eletrônica ou manual, conforme o caso, informando os dados necessários para acompanhamento e apuração da regularidade das operações efetuadas.
Fundamentação: arts. 114, § 8º e 115, §§ 3º, 4º e 5º do RICMS/AM.
VIII - Obrigação acessória
O contribuinte que efetuar retenção de imposto fica obrigado a enviar arquivo magnético à SEFAZ, por meio de transmissão eletrônica de dados - TED, com registro fiscal das operações interestaduais efetuadas a cada mês.
Nas operações ou prestações sujeitas à substituição tributária, o contribuinte substituto, usuário do sistema eletrônico de processamento de dados, deverá apresentar ao Fisco Estadual, mensalmente, até o último dia do mês subsequente ao fato gerador, os dados dos documentos fiscais, por meio de arquivo magnético, no modelo aprovado pela SEFAZ.
Mesmo no caso de não terem sido efetuadas operações no período, o arquivo deverá ser entregue com seus registros totalizadores zerados, inclusive daquelas operações não alcançadas pelo regime de substituição tributária, em conformidade com a cláusula oitava do Convênio ICMS 57/95.
Fundamentação: art. 117 do RICMS/AM.
IX - Levantamento de estoque
No momento da inclusão ou exclusão de mercadorias no regime de substituição tributária, os contribuintes substituídos deverão adotar os seguintes procedimentos:
a) efetuar levantamento de estoque das mercadorias, na data da sua inclusão ou exclusão, e escriturar no livro Registro de Inventário;
b) calcular o imposto incidente sobre as mercadorias em estoque, mediante aplicação da alíquota interna correspondente sobre o custo de aquisição mais recente, acrescido do percentual de margem de valor agregado previsto no Anexo II do RICMS, lançando o valor apurado no Livro Registro de Apuração do ICMS:
b1) a débito, quando se tratar de inclusão;
b2) a crédito, quando se tratar de exclusão;
c) recolher o imposto apurado no prazo e na forma estabelecido pelo Poder Executivo.
Fundamentação: art. 117-A do RICMS/AM.
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